企业会计准解释第2号

❶ 企业会计准则

企业会计准则没有固定的、准确的变动周期，一般发现漏洞就会进行变革和更改。
《企业会计准则》由财政部制定，于2006年2月15日发布，自2007年1月1日起施行， 本准则对加强和规范企业会计行为，提高企业经营管理水平和会计规范处理，促进企业可持续发展起到指导作用。2014年，财政部相继对《企业会计准则——基本准则》、《企业会计准则第2号——长期股权投资》、《企业会计准则第9号——职工薪酬》、《企业会计准则第30号——财务报表列报》、《企业会计准则第33号——合并财务报表》和《企业会计准则第37号——金融工具列报》进行了修订，并发布了《企业会计准则第39号——公允价值计量》、《企业会计准则第40号——合营安排》和《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》等三项具体准则。
我国企业会计准则体系包括基本准则与具体准则和应用指南。基本准则为主导，对企业财务会计的一般要求和主要方面做出原则性的规定，为制定具体准则和会计制度提供依据。
基本准则提纲包括总则；会计信息质量要求；财务会计报表要素；会计计量；财务会计报告等十一章内容。
具体准则是在基本准则的指导下，处理会计具体业务标准的规范。其具体内容可分为一般业务准则、特殊行业和特殊业务准则、财务报告准则三大类，一般业务准则是规范普遍适用的一般经济业务的确认、计量要求，如存货、固定资产、无形资产、职工薪酬、所得税等。特殊行业和特殊业务准则是对特殊行业的特定业务的会计问题做出的处理规范;如生物资产、金融资产转移、套期保值、原保险合同、合并会计报表等。财务会计报告准则主要规范各类企业通用的报告类准则;如财务报表列报、现金流量表、合并财务报表、中期财务报告、分部报告等。
应用指南从不同角度对企业具体准则进行强化，解决实务操作，包括具体准则解释部分、会计科目和财务报表部分。

❷ 企业会计准则解释第2号 谁有英文翻译稿

Accounting Standards interpretation No. 2

First, at the same time to issue A shares and H shares of listed companies, should the use of accounting policies and accounting estimates?
A: Mainland enterprises in Hong Kong accounting standards and financial reporting standards equivalent to achieve, at the same time to issue A shares and H shares of listed companies, with the exception of some long-term asset impairment losses related party disclosures, as well as back to the difference between the two, for the same transactions Should be in the A shares and H shares in financial reporting using the same accounting policies and use the same accounting estimates are confirmed, measurement and reporting may not be in A shares and H shares in the financial reports using different accounting treatment.

Second, the purchase of subsidiary companies minority ownership stake in a subsidiary should be on how to deal with? Enterprises or its subsidiaries to carry out corporate restructuring and related assets and liabilities should be how to adjust the book value?
A: (a) the parent company to buy a minority stake in a subsidiary formed by the long-term equity investment should be in accordance with "Accounting Standards for Business Enterprises No. 2 - long-term equity investment," the provisions of Article IV to determine their investment costs.
The parent company in the preparation of the consolidated financial statements, as a result of the purchase of a minority stake in the new long-term equity investment made in accordance with the new ownership should be entitled to a pro-rata basis from the purchase of a subsidiary of Japan (or on the merger) began to calculate the net difference between the share of assets Should adjust the rights and interests of owners (capital surplus), less dilutive capital reserve, retained earnings adjustments.
These provisions apply only to the provisions of this occurred after the release of a subsidiary to buy a minority stake in transactions that have taken place prior to the purchase of a minority stake in a subsidiary of the transaction have not dealt with in accordance with the above-mentioned principle, no retroactive adjustment.
(B) of the enterprise's corporate restructuring should be assessed in order to confirm the assets, liabilities and the value of that cost, the cost difference between their book value, the owner of the rights and interests should be adjusted; enterprises to carry out corporate restructuring, a subsidiary of the parent company It should be generally in accordance with "Accounting Standards for Business Enterprises No. 1 explained that" the relevant provisions of the subsidiary to determine the long-term equity investment costs, the cost of long-term equity investment and the difference between the book value should adjust the rights and interests of owners.

Third, a joint venture for the business should be included in the consolidated financial statements of the scope of the merger?
A: In accordance with "Accounting Standards for Business Enterprises No. 33 - the combined financial statements", funded enterprises to other investors, together with the implementation of the jointly controlled by the investment units should be accounted for using the equity method, the ratio of the merger law should not be used. However, in accordance with the relevant statute, such as an agreement that can be invested enterprises on the implementation of the control unit of investment, investment should be included in the consolidated financial statements for the unit's scope of the merger.

Fourth, to issue corporate bonds and stock options trading separation of convertible bonds, the stock option accounting should be how to deal with?
A: The issue of corporate bonds and stock options trading separation of convertible bonds (hereinafter referred to as the separation of trading convertible bonds), with its stock options, "Enterprise Accounting Standards No. 22 - recognition and measurement of financial instruments" and "Accounting Standards for Business Enterprises No. 37 - financial instruments presentation, "defined tools related to the rights and interests should be separated from the transaction in accordance with the convertible bond issuance price, minus without warrants and other things being equal the fair value of corporate bonds after the difference between the rights and interests of a confirmation Tools (capital reserve).
The provisions of this enterprise has been released prior to the issue of separation of trading of convertible bonds, it should be retroactive adjustment.

Fifth, construction enterprises operate transfer (BOT) to participate in public infrastructure construction business should do?
A: The construction enterprises operate transfer (BOT) to participate in public infrastructure construction business should be dealt with in accordance with the following provisions:
(A) of this provision should be involved in the BOT business at the same time meet the following conditions:
1. Contract awarded to the government and its departments or government authorization to carry out the bidding companies.
2. Contract for the investor in accordance with the proceres to obtain the franchise contract enterprises (hereinafter referred to as the investment side of the contract). Investors in accordance with the contract provides for the establishment of the project company (hereinafter referred to as the project company) to carry out the project for the construction and operation. In addition to the construction of the project company to obtain the right infrastructure, infrastructure construction after the completion of a certain period of time to be responsible for providing services to the follow-up operation.
3. Franchise contract for the construction of infrastructure, quality standards, the project to begin operating after the service, follow-up charges and agreed to make adjustments and at the same time the contract expires, the investor has a contract would be handed over to the relevant infrastructure Award of the contract's obligations, and in the transfer of infrastructure performance, such as the state made clear.
(B) of the BOT and business-related revenue recognition.
1. During the construction, the project company for the provision of construction services should be in accordance with "Accounting Standards for Business Enterprises No. 15 - the construction contract," confirmed related income and expenses. Infrastructure following the completion of the project company should be in accordance with "Accounting Standards for Business Enterprises No. 14 - income," the follow-up to confirm and related services operating income.
Construction contract revenue should be collected e to the price or fair value, respectively, and the situation following the confirmation of income, financial assets or intangible assets identified:
(1) the terms of the contract after the completion of the infrastructure of a certain period of time, the project company can unconditionally from the award of contracts to determine the amount of money to collect funds or other financial assets; projects or companies operating in the fees for its services below a certain limit The amount, to award the contract in accordance with the terms of the contract will be responsible for differences related to the project company's compensation should be recognized in the income recognition of financial assets at the same time, and in accordance with "Accounting Standards for Business Enterprises No. 22 - recognition and measurement of financial instruments," the provisions of To deal with.
(2) the terms of the contract projects in the infrastructure company following the completion of the business of a certain period of time have the right to access to the service charge, but charge the amount of uncertainty, that right does not constitute an unconditional right to receive cash, Project company should be recognized in the income of intangible assets recognized at the same time.
In the event of a process of the construction loan interest, it should be in accordance with "Accounting Standards for Business Enterprises No. 17 - the cost of borrowing" of the regulations.
2. Project company did not provide the actual construction services, infrastructure construction contract to the other side should not be recognized in the construction services revenue should be paid in accordance with the process of construction projects, such as price to consider the terms of the contract were recognized as financial assets or intangible assets.
(C) in accordance with the terms of the contract, for enterprises so that the infrastructure to maintain a certain service or the ability to award contracts handed over to the side before use to maintain a certain state expenditures are expected to occur, it should be in accordance with "Accounting Standards for Business Enterprises No. 13 - or There are a matter of "regulations.
(D) Under the franchise contract, the project company should not only provide a service (such as the provision of both infrastructure construction and services provided after the completion of the operation and service), the service can distinguish between indivial, to collect its receivables, or the price of It should be in accordance with the services of the relative proportion of the fair value allocated to the various services provided.
(E) BOT business by the construction of infrastructure projects should not be used as the company's fixed assets.
(F) in the BOT business, may grant to the project company to provide infrastructure in addition to other assets, if the assets constitute a grant to meet the contract price, the Government should not be used as grants to deal with. Since the project company to grant access to assets, their fair value should be confirmed, did not provide access to the assets and related services should be recognized as a liability.
The provisions of this release, enterprises have been carried out by the BOT project, it should be retroactive adjustment; retroactive adjustment is not feasible, should be based on BOT and business-related assets, liabilities listed in the newspaper as early as the beginning of the period based on the book value of re-classification As a financial asset or intangible assets, impairment tests at the same time; in the presentation of the beginning of the first period for impairment testing is not feasible, should be carried out in the current period beginning Impairment tests.

Sixth, sale and leaseback transactions as operating leases should be how to deal with the accounting?
A: The business of sale and leaseback transactions as operating leases should be dealt with separately under the following circumstances:
(A) there is conclusive evidence that the sale and leaseback transactions in accordance with the fair value is reached, price and the difference between the book value of assets should be included in current profit and loss.
(B) the sale and leaseback transaction if it is not in accordance with the fair value reached, the price lower than the fair value of the difference between profit and loss should be included in the current period; but the loss will be lower than the market value of the future lease payments of compensation, damages should be Deferred (deferred income), and confirmed with the cost of rent in line with lease period methods for sharing; if the price is greater than fair value, fair value is greater than its parts should be included in deferred income and rental Sharing period.

❸ 新的企业会计准则解释

2010年新会计准则
目录
新会计准则第1号——存货 8
第一章 总则 8
第二章 确认 8
第三章 计量 8
第四章 披露 9
新会计准则第2号——长期股权投资 10
第一章 总则 10
第二章 初始计量 10
第三章 后续计量 10
第四章 披露 12
新会计准则第3号——投资性房地产 12
第一章 总则 12
第二章 确认和初始计量 12
第三章 后续计量 13
第四章 转换 13
第五章 处置 14
第六章 披露 14
新会计准则第4号——固定资产 14
第一章 总则 14
第二章 确认 14
第三章 初始计量 15
第四章 后续计量 15
第五章 处置 16
新会计准则第5号——生物资产 16
第一章 总则 16
第二章 确认和初始计量 16
第三章 后续计量 17
第四章 收获与处置 18
新会计准则第6号——无形资产 18
第一章 总则 18
第二章 确认 19
第三章 初始计量 20
第四章 后续计量 20
第六章 披露 21
新会计准则第7号——非货币性资产交换 21
第一章 总则 21
第二章 确认和计量 21
第三章 披露 22
新会计准则第8号——资产减值 22
第一章 总则 22
第二章 可能发生减值资产的认定 23
第三章 资产可收回金额的计量 23
第四章 资产减值损失的确定 24
第五章 资产组的认定及减值处理 25
第六章 商誉减值的处理 26
第七章 披露 26
新会计准则第9号——职工薪酬 28
第一章 总则 28
第二章 确认和计量 28
第三章 披露 28
新会计准则第10号——企业年金基金 29
第一章 总则 29
第二章 确认和计量 29
第三章 列报 30
新会计准则第11号——股份支付 31
第一章 总则 31
第二章 以权益结算的股份支付 32
第三章 以现金结算的股份支付 32
第四章 披露 32
新会计准则第12号——债务重组 33
第一章 总则 33
第二章 债务人的会计处理 33
第三章 债权人的会计处理 34
第四章 披露 34
新会计准则第13号——或有事项 35
第一章 总则 35
第二章 确认和计量 35
第三章 披露 36
新会计准则第14号——收入 36
第一章 总则 36
第二章 销售商品收入 36
第三章 提供劳务收入 37
第四章 让渡资产使用权收入 38
第五章 披露 38
新会计准则第15号——建造合同 38
第一章 总则 38
第二章 合同的分立与合并 39
第三章 合同收入 39
第四章 合同成本 39
第五章 合同收入与合同费用的确认 40
第六章 披露 41
新会计准则第16号——政府补助 41
第一章 总则 41
第二章 确认和计量 41
第三章 披露 42
新会计准则第17号——借款费用 42
第一章 总则 42
第二章 确认和计量 42
第三章 披露 43
新会计准则第18号——企业所得税 44
第一章 总则 44
第二章 计税基础 44
第三章 暂时性差异 44
第四章 确认 44
第五章 计量 45
第六章 列报 45
新会计准则第19号——外币折算 46
第一章 总则 46
第二章 记账本位币的确定 46
第三章 外币交易的会计处理 47
第四章 外币财务报表的折算 47
第五章 披露 48
新会计准则第20号——企业合并 48
第一章 总则 48
第二章 同一控制下的企业合并 48
第三章 非同一控制下的企业合并 49
第四章 披露 50
新会计准则第21号——租赁 51
第一章 总则 51
第二章 租赁的分类 51
第三章 融资租赁中承租人的会计处理 52
第四章 融资租赁中出租人的会计处理 52
第五章 经营租赁中承租人的会计处理 53
第六章 经营租赁中出租人的会计处理 53
第七章 售后租回交易 53
第八章 列报 54
企业会计准则第22号——金融工具确认和计量 54
第一章 总则 54
第二章 金融资产和金融负债的分类 55
第三章 嵌入衍生工具 60
第四章 金融工具确认 60
第五章 金融工具计量 61
第六章 金融资产减值 62
第七章 公允价值确定 63
第八章 金融资产、金融负债和权益工具定义 65
企业会计准则第23号——金融资产转移（2006） 65
第一章 总则 65
第二章 金融资产转移的确认 66
第三章 金融资产转移的计量 67
新会计准则第24号——套期保值 69
第一章 总则 69
第二章 套期工具和被套期项目 69
第三章 套期确认和计量 71
新会计准则第25号——原保险合同 73
第一章 总则 73
第二章 原保险合同的确定 73
第三章 原保险合同收入 74
第四章 原保险合同准备金 74
第五章 原保险合同成本 75
新会计准则第26号——再保险合同 76
第一章 总则 76
第二章 分出业务的会计处理 76
第三章 分入业务的会计处理 77
第四章 列报 77
新会计准则第27号——石油天然气开采 78
第一章 总则 78
第二章 矿区权益的会计处理 78
第三章 油气勘探的会计处理 79
第四章 油气开发的会计处理 80
第五章 油气生产的会计处理 80
第六章 披露 81
新会计准则第28号——会计估计变更和差错更正 81
第一章 总则 81
第二章 会计政策 81
第三章 会计估计变更 82
第四章 前期差错更正 82
第五章 披露 82
新会计准则第29号——资产负债表日后事项 83
第一章 总则 83
第二章 资产负债表日后调整事项 83
第三章 资产负债表日后非调整事项 84
第四章 披露 84
新会计准则第30号——财务报表列报 84
第一章 总则 84
第二章 基本要求 84
第三章 资产负债表 85
第四章 利润表 87
第五章 所有者权益变动表 87
第六章 附注 87
新会计准则第31号——现金流量表 88
第一章 总则 88
第二章 基本要求 88
第三章 经营活动现金流量 89
第四章 投资活动现金流量 89
第五章 筹资活动现金流量 90
第六章 披露 90
新会计准则第32号——中期财务报告 91
第一章 总则 91
第二章 中期财务报告的内容 91
新会计准则第33号——合并财务报表 93
第一章 总则 93
第二章 合并范围 93
第三章 合并程序 94
第四章 披露 96
新会计准则第34号——每股收益 97
第一章 总则 97
第二章 基本每股收益 97
第三章 稀释每股收益 97
第四章 列报 98
新会计准则第35号——分部报告- 98
第一章 总则 98
第二章 报告分部的确定 99
第三章 分部信息的披露 100
新会计准则第36号——关联方披露 101
第一章 总则 101
第二章 关联方 101
第三章 关联方交易 102
第四章 披露 102
新会计准则第37号——金融工具列报 103
第一章 总则 103
第二章 金融工具列示 103
第三章 金融工具披露 104
新会计准则第38号——首次执行企业会计准则 109
第一章 总则 109
第二章 确认和计量 109
第三章 列报 111

❹ 企业会计准则解释第2号关于债务重组的规定体现在哪

一、问题的提出

二 债务重组过程中会计规则的法律意义

（一）债务重组的法律属性与会计属性 三 对债务重组会计准则的法律分析

（一）、在修改债务条件的重组方式下，重组债权入帐价值应如何确定？
1、现行会计准则的规定及其效果
以修改债务条件方式进行的债务重组，包括延长债务偿还期限，降低债务的利息率，豁免原债务的累计利息，豁免部分债务，或者上述方式的组合。《企业会计准则--债务重组》第8项规定: “以修改其他债务条件进行债务重组的, 债务人应将重组债务的帐面价值减记至将来应付金额, 减记的金额作为债务重组收益, 计入当期损益”。财政部发布的《企业会计准则--债务重组》指南将 “将来应付金额” 解释为包括将来应付债务的面值和利息.[7] 相应地, 在这种债务重组方式中, 债权人应将债权的帐面余额减记至将来应收金额, 减记的金额作为债务重组损失, 计入当期损益 (《企业会计准则--债务重组》第14项)。将来应收金额包括重组后债权的面值与利息。
由此可见，现行会计准则对于新债权的入帐价值的规定主要是两点：第一，重组后债权的入帐价值是将来支付总额，不折合为现值；第二，将来支付总额包括未来应计利息。用例示说明如下：
假定A公司欠B银行三年期贷款100万元，年利率10%。由于A公司陷入财务困难，到期本息130万元均不能偿还。双方达成延期还款，降低利率的债务重组安排，B银行同意给予A公司两年的宽限期，利率降为5%（同期市场利率为8%），并豁免原贷款的累计利息。按照会计准则的规定，对于A公司来说，重组后债务的入帐价值为将来应付总额110万元，即100万元本金与两年利息10万元），与原债务的帐面价值130万元相比，债务人实现重组收益20万元；另一方面，B银行将将来应收总额110万元作为重组后债权入帐，其与原债权的帐面价值130万元之差20万元确认为重组损失。
上例显示，在现行会计准则下，银行的两项损失未能得到充分确认：
第一，所豁免的债务人原三年贷款利息30万元的一部分（即10万元）。导致这一结果的原因是重组后债权的入帐价值被规定为“将来支付总额”，包括“将来应计利息”。 由于原贷款的利息损失与新贷款安排下的应计利息相互抵消，因此只有两项利息的差额部分被确认。
第二，新的贷款安排下协议利率5%与现行市场利率8%之间的利差所隐含的市场利率损失。导致这一结果的原因是重组后债权的入帐价值是将来支付总额，不折合为现值。
2、未来应付利息入帐对当事人利益的影响
以修改债务条件为形式进行的重组债务, 是债权债务关系当事人变更其原有合同关系, 确立新的债权债务关系的活动。重组后形成的新债权(债务)的入帐价值, 一方面以货币的方式揭示了债权人所作的让步, 另一方面也是双方当事人预期未来可得利益或者付出的坐标。它应当准确地反映在重组后双方之间存在的新的合同关系, 并为会计上进一步确认重组债务对双方财务状况以及经营成果的影响奠定可靠的基础。然而，未来应付利息计入重组后新债务价值的规定显然与这一思路相背离。
从债权人一方来看, 重组后债务的未来利息实际上是新的合同关系下, 债权人可以预期取得的未来收益。将这笔未来应付利息计入重组后债务的帐面价值, 虚增了债权人在债务重组中实际获得的利益对价, 减少了债权人应确认的重组损失的数额, 未能充分反映债权人所作的让步。另一方面, 当债权人日后实际收到利息时, 直接冲减债权帐面价值, 不能反映债权人的利息收入, 歪曲了债权人的财务状况。
从债务人一方来看, 将重组后债务的未来应付利息计入帐面价值, 债务人减少了重组收益的确认, 减轻了相关的税负. 同时, 债务人日后支付利息时, 直接冲减债务面值, 不会发生利息等财务费用, 未能真实反映债务人的筹资成本。
由此可见, 将重组后新债务的未来利息计入债务的帐面价值，一方面掩盖了债权人让步的幅度, 另一方面, 也使债权人/ 债务人未来的融资关系未能得到真实而公允的反映。
3、对折现问题的再思考
未来利息应否入帐，与折现因素相关。以修改债务条件为形式进行的债务重组，客观上隐含着“以合同修改之时作为损益计算的时点”这一前提。此时，原有债务终止，新债务承接。在新债务有面值并计息的情况下（如老贷款延长还款期并计息的情形），会计准则的制订者实际上面临两种选择：（1）考虑折现因素；这意味着新债务按现值入帐，新债务现值与原债务帐面价值之间的差额则反映当事人之间的损益分担。在计算现值时，新债务的面值与未来应付利息都包括之内。因此，在考虑折现因素的前提下，未来利息应当入帐，不过应按照一定的贴现率进行折现。（2）不考虑折现因素，即按照合同修改时点新债务的面值入帐，并依据新债务的面值与原债务的帐面价值之间的差额确认损益，此时，未来利息部分就不应当入帐，也不能参与损益计算，否则就会虚增新债务的入帐价值，也未能充分反映债务人实际获得的重组利益以及债权人实际让步的程度。
现行债务重组会计准则没有考虑折现因素，主要是基于现阶段我国会计信息的提供者与需求方的实际状况。[8] 但是，会计准则一方面将折现因素剔除在外，另一方面却将未来应付利息入帐，未能保持其逻辑上的一致性，必然导致债务人与债权人“一家欢喜一家愁”的结果。

（二） 债转股方式下应否确认重组损益？

以债权转股权方式进行的债务重组, 其核心是如何确定股权的价值并在财务报表中反映, 这个问题又与是否确认重组损益密切相关, 现行《企业会计准则--债务重组》采用股权的公允价值入帐并确认重组损益的处理方式，其第7项规定: 债务人应将债权人因放弃债权而享有的股份的面值总额(或股权份额)确认为股本(或实收资本)；股份的公允价值与股本(或实收资本)之间的差额确认为资本公积。重组债务的帐面价值与股份的公允价值总额之间的差额作为债务重组收益，计入当期损益。 相应地, 《企业会计准则--债务重组》第13项要求债权人应将享有的股权的公允价值确认为长期投资；重组债权的帐面余额与股权的公允价值之间的差额，作为重组损益确认。
这一规则用例示说明如下:
假定A公司销售一批材料给B公司, 取得后者签发的半年期带息商业承兑票据一张。由于B公司发生财务困难, 到期无法兑现票据。双方达成债转股的债务重组安排: B公司以本公司的普通股1万股置换了其原签发的商业汇票。在重组日, 该汇票的本息和为10.4万元, B公司普通股面值为1元, 股票市价为每股9.6元, 税费不计。对于该项债务重组, B公司确认重组收益0.8万元(债务帐面价值10.4万元-股权公允价值9.6万元), 同时确认股本1万元, 资本公积8.6万元。A公司则确认其股权投资9.6万元, 重组损失0.8万元。 [9]

从会计原理的角度看, 确认债转股中的重组损益的理由似乎非常充分。 [10] 然而, 如果我们暂且跳出会计技术问题的框架, 从法律或者公平的视角来看待这一规定, 不免产生另一番感觉, 即: 对债权人来说, 债权转股权的代价似乎大得令人难以接受。
现行会计准则处理隐含的一个前提是: 在债权转股权方式下, 原债权的帐面价值必然大于转股后股权的公允价值, 即债权人在债权转股权的同时, 遭受了 “重组损失”; 相应地, 债务人则增加了股本与资本公积, 并实现了重组损益。然而, 对债务人“重组收益”的正当性以及相应地债权人 “重组损失”的必然性, 我们有必要打一个问号。试想, 如果债权人不同意让步并进行债务重组, 而是强行要求债务清偿, 债务人可能被迫进入破产清算。在这种情形下, 债权人完全可能获得现有股东更有利的地位, 因为其全部债权都可以列为破产债权在股东之前获得清偿. 然而, 按照现行会计准则进行重组后, 债权人的债权一部分被放弃, 一部分转化为资本公积, 剩余的部分方转化股本或实收资本, 与其它股东一起分享企业净资产, 而陷于财务困境的企业的净资产通常并不是一个令人振奋的数字。两相比较, 债转股与债权即时实现两种方式对债权人利益的影响有如天壤之别, 不禁令人对这种债务重组的可行性产生疑问。[11]
有几个方面的理由似乎可以用来支持会计准则确认重组损益的做法: 第一, 既然债务重组意味着债权人的让步, 其放弃一部分债权是难免的, 出现重组损失是必然的; [12] 第二, 股权以帐面价值入帐, 不单独确认重组收益, 致使这项交易的经济性质未能得到反映, 债务人实际获得了好处这一有价值的信息也未能传递给外界; [13] 第三, 股权按照公允价值入帐, 以股份的面值或股权份额作为实收资本, 而将股本或实收资本与股权的公允价值之间的差额作为资本公积, 符合一般股票发行的核算原则。[14] 第四, 会计准则只不过是记录交易的技术规范。债权帐面价值是否大于股权的公允价值, 是否出现重组损益, 是当事人之间谈判的结果, 会计仅仅是被动地将现实中产生的重组损益记录下来而已。
笔者以为, 上述四个方面的理由都难以成立。
1、 何谓“债权人作出让步”?
当债务人陷入财务困境, 债权人将债权转化为股权, 本身就是对债务人的让步, 至少减轻了其利息负担以及还债的压力, 降低了其财务杠杆比率, 改善了其财务结构. 何况, 我国现行的《企业会计准则--债务重组》在衡量债权人的让步时, 没有将折现因素考虑在内, 已经在确认债权人让步程度方面打了折扣。因此, 考虑到债权人成为股东的特殊时点, 那种强求债权人再牺牲一部分债权以换取股权的债务重组, 实际上是对债权人合法权益的剥夺。其实质结果是债权人被迫进行了双重让步: 首先是被迫接受债转股方案, 其次是所转换成的股权的公允价值低于债权帐面价值。
2、 什么是 “债务重组中有价值的信息”?
债务重组是否为债务人带来实质意义上的 “重组收益”, 历来是一个仁智互见的问题。[15] 从实际情况来看, 如果债权人的债权是没有抵押担保的, 债权人通常不到竭尽债务人的可变现资产的程度就不会作出让步。在这种情形下, 耗尽了可变现资产的债务人在帐面上显现 “重组收益”, 并没有多大实际意义。如果债权人的债权是有抵押担保的, 债权人没有必要作出让步, 除非抵押品的可变现净值下降。如果债权人在抵押品贬值的情形下作出让步, 虽然债务人的债务减少了, 但他并没有因此而盈利, 因为作为抵押品的资产的价值与债务额同时下降了。[16] 在债权转股权的情形下, 是否存在会计上可计量的 “重组收益, 是一个争议更大的问题。[17]如果仅仅为了传递 “债务重组” (而不是重组损益)这个有价值的信息, 信息披露似乎是更好的选择, 它不仅能达到向外界传递信息的目的, 而且还避免了因重组收益计入债务人的损益表所可能产生的误导效果。[18]
3、一般股票发行下如何确认股权的入帐价值?
在会计上, 所有者权益的入帐价值按照实际成本原则确定。不论是一般的股票发行还是债转股, 股权的入帐价值都是发行股票公司所实际收到的对价, 在债转股中, 这种对价表现为债权的帐面价值, 它代表着债权人/新股东对公司的实际投入。实际成本计量是公司法的注册资本制度对会计计量的客观要求。[19] 实践中, 股票发行时, 股权的入帐价值以公司实际收到的对价为入帐标准; 当公司经营期间进行配股时, 不论配股价与股票市价(如果该公司股票有市价的话)之间关系如何, 公司仍然按照配股价而非股权的公允价值来确定股权的入帐价值。普通可转换债券的会计实务也倾向于以债务的帐面价值入帐，[20]不确认转股收益。因此, 如果是为了求得与一般股票发行的会计处理一致, 债务重组中的股权理应以债权的帐面价值入帐, 不确认重组损益才是。
4、债务重组会计准则是否仅仅是消极的反映工具?
会计技术性或者会计工具论的观点，似乎完全可以拒绝从法律的视角对现行会计准则提出的批评。然而, 如本文第二部分所指出的, 在当下我国的企业债务重组进程中, 会计准则并不仅仅是消极的、被动的记帐规则, 它同时也是设权规则[21]。有关债务重组制度配置的缺损, 特别其中法律规则的缺乏, 使得债务重组会计准则客观上具有一般法律规范的示范与导向效应。它在一定程度上设定了债权人与债务人谈判的路径, 奠定了他们之间权利义务配置的基本框架。现行会计准则所采用的“债权=股本+资本公积+重组损益”的会计模式, 将债权人放弃一部分债权, 承担重组损失视为当然的结果, 不可避免地对债务重组的实践产生消极的影响。例如, 债权人与债务人的注意力首先集中到债权人应放弃多少债权这个敏感的问题上, 而债权人所感受到的不公平待遇, 势必增加其对债务重组的对抗情绪, 延长债务重组的进程。 高效率与低成本为债务人带来的利益, 通常被认为是债务人寻求债务重组而不是破产的最直接的动力。[22] 从这个意义上说, 确认债转股中的重组损益, 表面上看是对债务人有利,[23] 实际上损害了债务人的利益。 相反, 如果债务重组会计准则不确认重组损益, 而是要求全部债权都按照股权的公允价值折合股份入帐, 债权人与债务人关注的焦点就会转移到对股权的公允价值的确定上, 这个问题相对于“放弃债权”来说更多地具有客观性色彩，通过评估机构或者其他中介机构的参与, 债权人与债务人比较容易达成一致的意见，从而可以加快债务重组的进程。
综上所述, 不论是遵循一般会计原理, 还是着眼于均衡债权人与债务人利益的法律机制, 我们都无法认同在以债转股方式进行的债务重组中, 确认债务人“重组收益” 与债权人 “重组损失” 。债权人的全部债权应当按照其帐面价值与股权公允价值之间的比例折合成股份, 这是债权人所具有的合法权益。会计上不承认这种情形下的 “重组损益”, 其原因并不在于债权人未作出让步, 而是因为债权人的让步, 即在债务人陷入财务困难的情况下将债权转换为股权, 与债务人同舟共济, 是无法(或者说在现行会计技术手段下很难)用会计的方法来进行确认和计量的。

四 债权人利益主体的缺位：理论的悖论？
（一）两个实践中的例子
对债务重组会计准则的法律分析, 似乎可以推导出其未能允当界定债权人利益的结论。应该承认，这一结论几乎完全是理论演绎的结果，其是否能够真正成立，恐怕需要对债务重组准则的经济后果进行实证研究。由于资料与能力的限制，本文无法完成这一任务。
另一方面，实践中我们也发现一些或许可以称为“理论的悖论”的例子。无论是国外债务重组会计准则的制订还是我国企业的债务重组, 债权人对会计准则的关注点似乎与我们所设想的利益导向背道而驰。例如, 本文第三部分（一）中所评论的 “重组新债务按照未来应付总额入帐, 未能充分了债权人所作的让步”, [24] 指出其对债权人不公平。然而, 实践中债权人似乎并不希望充分反映其作出的让步, 恰恰相反, 他们可能要求尽可能少地确认重组损失, 或者更在意债务人获得重组收益。前一种情形在美国70年代制订债务重组会计准则的过程中体现得最为明显，后一种情形的例子则可以从我国当前证券市场中信手拈来。
美国1975年制订《财务会计准则第15号----债权人债务人对困难债务重组的会计处理》时, 财务会计准则委员会以及以美国注册会计师协会为代表的会计职业界都倾向于对债权人的重组损失进行充分估计和揭示, 要求债权人(主要是商业银行)立即确认损失, 损失的量度是新债务的折现值(剔除各种费用)与旧债务的总额(含本金与利息)的差额。 这一建议遭到了美国商业银行以及银行监管机关的强烈反对, 认为这种做法夸大了银行的债务重组损失, 要求在确定新债权的数额时, 剔除折现因素。财务会计准则委员会最终屈服于银行界的压力。因此, 一项延期履行、降低利率的新债权安排, 只要到期本金与利息之和与原有债权的帐面价值的数额相当, 债权人就可以认为不存在重组损失。
在我国, 债权人对自身利益的漠视以另一种方式表现出来。我们看到, 一些陷入财务困难的上市公司, 轻而易举地获得了债务人对其债务的豁免, 或者债权人同意将其债权转化为股份。以如意集团股份有限公司为例。该公司在1999年进行了五项债务重组，确认重组收益1639万元，占当年利润总额的49％。五项债务重组形式各异，其创意令人折服：有作为关联公司的债权人直接豁免其债务，[25]有低额资产偿付高额债务，[26]有连环偿债，两次形成重组收益的，[27]甚至还有直接承接他人债务，然后获得豁免而形成重组收益的。[28] 如意集团的债权人绞尽脑汁的似乎不是收回债权，而是放弃权利，颇与常理相背。
应当如何解释这些现象? 它是否意味着要求会计准则关注债权人利益纯属 多余？是否证明了本文的出发点--均衡债务人与债权人利益—对于会计准则的研究缺乏意义呢?
(二) 债权人利益的具体分析
实践中债权人利益主体的缺位, 是多方面的因素造成的。债权人的构成, 有关会计准则出台的时机, 债务人对于债权人的特殊价值等, 都可能导致债权人利益主体的缺失。[29]
仍以上面提到的美国债务重组会计准则的一波三折为例。1975年财务会计准则委员会制订债务重组规则的背景是当时出现的三种债务危机: 70年代的房地产抵押贷款的普遍拖欠, 几十亿元的纽约政府债券的到期不能偿还, 70年代中期开始通货膨胀引发的利率上扬, 使银行原有长期信贷资产显著贬值。在这三类债务危机中，债权人都是银行，因此与债务重组会计准则关系最密切的是银行。银行债权人反对按照折现法确认重组损失, 主要有三条理由：第一，考虑到当时通货膨胀的严重性，引入折现因素可能导致银行的财务报表反映巨额亏损；第二，在银行业普遍为房地产抵押贷款所累，资产证券化以及其他风险转移机制尚未建立的情形下, 要求银行无保留地确认重组损失不仅影响单个银行的财务形象, 而且可能引发整个金融系统的信用危机；第三，将折现因素引入损失的计量, 隐含着要求银行确认基于市场利率的变化而导致的现行资产预期收益的损失, 尽管银行的债务人根本不存在违约的可能性。这实际上是对银行适用现值会计法。在其他所有行业都依然采用历史成本法的情形下, 要求银行适用现值会计法, 对银行业是不公平。 可以说, 美国银行界对债务重组会计准则的反对, 正是其保护其自身利益的特殊表现形式。[30]
我国上市公司债务重组中债权人利益主体的缺失, 则是基于当下我国证券市场运作的特殊机理。上市公司 “壳”资源的珍贵, 导致其主要的债权人--通常也是其大股东--对上市公司债务人的价值另有一番度量。因此, 以豁免债权方式为上市公司输血, 尽管它导致了债权人遭受了债务重组损失, [31] 但是由于债权人本身的财务报告并不对外披露, 这种损失的负面效应并不会立即显现出来。相反, 债务人由于债务重组而取得的重组收益则立竿见影: 上市公司净资产利润率大幅度提高，从而可获得配股资格；[32]有的ST公司则依此扭亏为盈，不仅摆脱了因连续三年亏损而滑入PT深渊的梦魇, 而且因出现帐面盈利而一举摘掉ST帽子, 至少在此后三年内无被摘牌之虞。[33] 债权人--大股东从此也可以安享三年上市资源。由此可见, 以大规模豁免债务方式表现出来的债权人对自身利益的漠视, 实质上是我国当下市场机制中债权人保护其利益的特殊方式, 只不过它以扭曲的形式表现出来。现行会计准则对于债务重组损益的确认, 恰好迎合了债权人这种扭曲反映的需要。[34]
（三）几点启示
由此看来，上述“悖论”现象的存在，并没有证明债权人利益主体的缺位，恰恰相反，它生动地展现了债权人利益在债务重组会计准则中凸现的具体方式，从一个侧面昭示了从法律的视角研究债务重组会计准则这一路径的重要性。另一方面，这些“悖论”的存在也提醒我们，债权人利益在不同的时期、不同的经济背景中具有完全不同的表现形式，其利益的度量并非如一个会计处理例示中的数字结论般直接而明晰。因此，我们在分析债务重组会计准则时，不能简单地满足于理论的演绎，而需要关注会计准则所指向的债务重组的特定背景，对其中当事人的利益需求进行全面、细致的分析。
近年来我国进行的债务重组更多地体现了国家干预的特点，并非严格意义上的市场行为。因此，债权人缺乏对直接影响其切身利益的债务重组会计准则的关注，也实非出人意料。随着债务重组进入规范化的市场运作轨道，当事人之间权利义务的均衡必然成为双方关注的焦点。当前我国债转股实践的胶着状态以及围绕着债转股而引发的理论论争，充分反映了这一点。从这个意义上看，中国信达资产管理公司拒绝债转股而要求债务人破产，可以被视为一个象征，它昭示了债务重组中债权人意识的觉醒，也对债务重组的制度建设发出了一个强烈的信号。债务重组会计准则作为债务重组的技术支撑，尽管其本身就是近年来改革的产物，但是，基于本文第三部分的分析所提出的问题，恐怕也无法置身于这一制度建设或者重构的进程之外。

五、 结语

完善的市场、会计与法律规则，是债务重组顺利进行所必不可少的制度配置。在上述三个方面，我国目前仅会计准则初见端倪。然而，从法律的视角对会计准则进行的理论分析表明, 现行债务重组的会计准则未能对债权人的利益给予必要的关注, 可能在一定程度上强化了债务人寻求债务重组的利益驱动。
从法律的视角解读会计准则，是一种研究方法上的新尝试。它有其特定的存在基础，即债务重组会计制度对当事人之间的权利义务以及利益配置的设定效果。尽管会计作为一种“通用的商业语言”，具有较强的技术性、中立性， 但是会计准则的经济后果要求准则制定者关注其所描述、反映的对象，特别是其中凸现的利益关系。特定国家、特定时期、特定社会经济文化背景中发生的债务危机类型，构成了各国债务重组的特定背景，它可能对债务重组会计准则提出与会计理论上的预设完全不同的要求。顺应这种要求的制度配置，似乎是一个必然的选择。当然，对这一研究思路本身的验证，以及对债务重组会计准则的经济后果的最终结论，恐怕还需要通过实证研究来作出。在这个意义上，本文很可能是仅仅树立了一个放矢之的而已。
引用：http://article.chinalawinfo.com/ArticleHtml/Article_2944.asp
希望对你有所帮助

❺ 关于印发企业会计准则解释第4号的通知的准则解释第4号

一、同一控制下的企业合并中，合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益。非同一控制下的企业合并中，购买方发生的上述费用，应当如何进行会计处理？
答：非同一控制下的企业合并中，购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益；购买方作为合并对价发行的权益性证券或债务性证券的交易费用，应当计入权益性证券或债务性证券的初始确认金额。二、非同一控制下的企业合并中，购买方在购买日取得被购买方可辨认资产和负债，应当如何进行分类或指定？
答：非同一控制下的企业合并中，购买方在购买日取得被购买方可辨认资产和负债，应当根据企业会计准则的规定，结合购买日存在的合同条款、经营政策、并购政策等相关因素进行分类或指定，主要包括被购买方的金融资产和金融负债的分类、套期关系的指定、嵌入衍生工具的分拆等。但是，合并中如涉及租赁合同和保险合同且在购买日对合同条款作出修订的，购买方应当根据企业会计准则的规定，结合修订的条款和其他因素对合同进行分类。
三、企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当如何进行会计处理？
答：企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理：
（一）在个别财务报表中，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益（例如，可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的部分，下同）转入当期投资收益。
（二）在合并财务报表中，对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，公允价值与其账面价值的差额计入当期投资收益；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，与其相关的其他综合收益应当转为购买日所属当期投资收益。购买方应当在附注中披露其在购买日之前持有的被购买方的股权在购买日的公允价值、按照公允价值重新计量产生的相关利得或损失的金额。
四、企业因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原有子公司控制权的，对于处置后的剩余股权应当如何进行会计处理？
答：企业因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原有子公司控制权的，应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理：
（一）在个别财务报表中，对于处置的股权，应当按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定进行会计处理；同时，对于剩余股权，应当按其账面价值确认为长期股权投资或其他相关金融资产。处置后的剩余股权能够对原有子公司实施共同控制或重大影响的，按有关成本法转为权益法的相关规定进行会计处理。
（二）在合并财务报表中，对于剩余股权，应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量。处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额之间的差额，计入丧失控制权当期的投资收益。与原有子公司股权投资相关的其他综合收益，应当在丧失控制权时转为当期投资收益。企业应当在附注中披露处置后的剩余股权在丧失控制权日的公允价值、按照公允价值重新计量产生的相关利得或损失的金额。
五、在企业合并中，购买方对于因企业合并而产生的递延所得税资产，应当如何进行会计处理？
答：在企业合并中，购买方取得被购买方的可抵扣暂时性差异，在购买日不符合递延所得税资产确认条件的，不应予以确认。购买日后12个月内，如取得新的或进一步的信息表明购买日的相关情况已经存在，预期被购买方在购买日可抵扣暂时性差异带来的经济利益能够实现的，应当确认相关的递延所得税资产，同时减少商誉，商誉不足冲减的，差额部分确认为当期损益；除上述情况以外，确认与企业合并相关的递延所得税资产，应当计入当期损益。
六、在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，其余额应当如何进行会计处理？
答：在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，其余额仍应当冲减少数股东权益。
七、企业集团内涉及不同企业的股份支付交易应当如何进行会计处理?
答：企业集团（由母公司和其全部子公司构成）内发生的股份支付交易，应当按照以下规定进行会计处理：
（一）结算企业以其本身权益工具结算的，应当将该股份支付交易作为权益结算的股份支付处理；除此之外，应当作为现金结算的股份支付处理。
结算企业是接受服务企业的投资者的，应当按照授予日权益工具的公允价值或应承担负债的公允价值确认为对接受服务企业的长期股权投资，同时确认资本公积（其他资本公积）或负债。
（二）接受服务企业没有结算义务或授予本企业职工的是其本身权益工具的，应当将该股份支付交易作为权益结算的股份支付处理；接受服务企业具有结算义务且授予本企业职工的是企业集团内其他企业权益工具的，应当将该股份支付交易作为现金结算的股份支付处理。
八、融资性担保公司应当执行何种会计标准？
答：融资性担保公司应当执行企业会计准则，并按照《企业会计准则——应用指南》有关保险公司财务报表格式规定，结合公司实际情况，编制财务报表并对外披露相关信息，不再执行《担保企业会计核算办法》（财会[2005]17号）。
融资性担保公司发生的担保业务，应当按照《企业会计准则第25号——原保险合同》、《企业会计准则第26号——再保险合同》、《保险合同相关会计处理规定》（财会[2009]15号）等有关保险合同的相关规定进行会计处理。
九、企业发生的融资融券业务，应当执行何种会计标准？
答：融资融券业务，是指证券公司向客户出借资金供其买入证券或者出借证券供其卖出，并由客户交存相应担保物的经营活动。企业发生的融资融券业务，分为融资业务和融券业务两类。
关于融资业务，证券公司及其客户均应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》有关规定进行会计处理。证券公司融出的资金，应当确认应收债权，并确认相应利息收入；客户融入的资金，应当确认应付债务，并确认相应利息费用。
关于融券业务，证券公司融出的证券，按照《企业会计准则第23号——金融资产转移》有关规定，不应终止确认该证券，但应确认相应利息收入；客户融入的证券，应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》有关规定进行会计处理，并确认相应利息费用。
证券公司对客户融资融券并代客户买卖证券时，应当作为证券经纪业务进行会计处理。
证券公司及其客户发生的融资融券业务，应当按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》有关规定披露相关会计信息。
十、企业根据《企业会计准则解释第2号》（财会[2008]11号）的规定，对认股权和债券分离交易的可转换公司债券中的认股权，单独确认了一项权益工具（资本公积—其他资本公积）。认股权持有人没有行权的，原计入资本公积（其他资本公积）的部分，应当如何进行会计处理？
答：企业发行的认股权和债券分离交易的可转换公司债券，认股权持有人到期没有行权的，应当在到期时将原计入资本公积（其他资本公积）的部分转入资本公积（股本溢价）。
十一、本解释一至四条的规定，自2010年1月1日起施行；五至十条的规定，应当进行追溯调整，追溯调整不切实可行的除外。